在企業(yè)上市過(guò)程中，受托研發(fā)支出的會(huì)計(jì)處理成為了一個(gè)關(guān)鍵議題。中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)發(fā)布的第9號(hào)指引為這一議題提供了明確的指導(dǎo)，強(qiáng)調(diào)了受托研發(fā)支出在會(huì)計(jì)處理中的規(guī)范性。

一 受托研發(fā)支出的會(huì)計(jì)處理原則

根據(jù)《監(jiān)管規(guī)則適用指引——發(fā)行類(lèi)第9號(hào)》文件規(guī)定，發(fā)行人與客戶簽訂合同，為客戶提供受托研發(fā)，對(duì)于合同履行過(guò)程中發(fā)生的支出，若發(fā)行人無(wú)法控制相關(guān)研發(fā)成果，發(fā)行人應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》中合同履約成本的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，最終計(jì)入營(yíng)業(yè)成本,相關(guān)支出原則上不得計(jì)入研發(fā)支出。若綜合考慮歷史經(jīng)驗(yàn)、行業(yè)慣例、法律法規(guī)等因素后，發(fā)行人有充分證據(jù)表明能夠控制相關(guān)研發(fā)成果，該成果預(yù)期能夠給發(fā)行人帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，且發(fā)行人會(huì)計(jì)基礎(chǔ)和內(nèi)部控制能夠確保準(zhǔn)確歸集核算該成果相關(guān)支出的，可以將相關(guān)支出計(jì)入研發(fā)支出；不能準(zhǔn)確歸集核算的，相關(guān)支出應(yīng)計(jì)入合同履約成本，不得計(jì)入研發(fā)支出。

二 受托研發(fā)支出計(jì)入研發(fā)費(fèi)用的條件

根據(jù)以上指引，受托研發(fā)支出能否計(jì)入研發(fā)費(fèi)用，取決于三個(gè)條件：

①研發(fā)成果由受托方擁有或控制。即受托方擁有研發(fā)成果的所有權(quán)，或者雖然研發(fā)成果歸雙方共有，但受托方擁有不受限制的使用權(quán)。

②研發(fā)成果預(yù)期能給受托方帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。即受托方可以利用該研發(fā)成果在未來(lái)期間用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程、生產(chǎn)產(chǎn)品或提供技術(shù)服務(wù)，從而為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流入。

③受托方建立了完善的內(nèi)控制度，與研發(fā)成果相關(guān)的支出能夠準(zhǔn)確歸集與核算。受托方應(yīng)建立并完善包括研發(fā)活動(dòng)和研發(fā)人員認(rèn)定制度、研發(fā)業(yè)務(wù)流程、研發(fā)項(xiàng)目管理、研發(fā)人員管理等制度。同時(shí)，應(yīng)按照研發(fā)項(xiàng)目設(shè)立臺(tái)賬歸集核算研發(fā)支出，準(zhǔn)確記錄員工工時(shí)、核算研發(fā)人員薪酬、歸集研發(fā)領(lǐng)料用料和資產(chǎn)攤銷(xiāo)等。

受托研發(fā)支出計(jì)入研發(fā)費(fèi)用還是作為合同履約成本，主要取決于相關(guān)的研發(fā)成果給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的方式。合同履約成本屬于一項(xiàng)資產(chǎn)，但其一般與客戶的特定合同直接相關(guān)，其給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的方式也僅限于履行特定合同義務(wù)，該項(xiàng)合同義務(wù)履行完成后便不再帶來(lái)額外的經(jīng)濟(jì)利益；反之，如果受托研發(fā)支出給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的方式不限于客戶的特定合同，相關(guān)研發(fā)成果雖然產(chǎn)生于客戶的特定合同，但企業(yè)可以不受限制地將取得的研發(fā)成果用于日常生活經(jīng)營(yíng)，從而持續(xù)性地給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流入，則相關(guān)支出可以計(jì)入研發(fā)費(fèi)用。需要注意的是，如果受托研發(fā)支出不滿足計(jì)入研發(fā)費(fèi)用的條件，那么參與受托研發(fā)項(xiàng)目的人員也不能認(rèn)定為研發(fā)人員。

三 案例分析

B公司是A公司的全資子公司，A公司正在進(jìn)行兩個(gè)項(xiàng)目的研發(fā)，但成果注冊(cè)證卻是B公司的。在這種情況下，A公司作為受托方，應(yīng)如何處理會(huì)計(jì)問(wèn)題？

合規(guī)做法：

委托研發(fā)模式：B公司委托A公司研發(fā)新技術(shù)，科研成果歸B公司。這樣情況下，B公司立項(xiàng)研發(fā)，研發(fā)方式是委托外部研究開(kāi)發(fā)，由B公司申報(bào)科研成果，獲取自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)；支付給A公司的研發(fā)費(fèi)用，計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)（已取得知識(shí)產(chǎn)權(quán)）；A公司受托研發(fā)過(guò)程中發(fā)生的料、工、費(fèi)，記入受托研發(fā)成本，不得作為A公司研發(fā)費(fèi)用處理，A公司不得申請(qǐng)?jiān)摽蒲谐晒灾髦R(shí)產(chǎn)權(quán)。

自主立項(xiàng)模式：A公司自行立項(xiàng)研發(fā)，研發(fā)成功后，由A公司申請(qǐng)?jiān)摽蒲谐晒@取自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)后，再將該知識(shí)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓給B公司。在這樣情況下，由A公司自行立項(xiàng)研發(fā)，該科研項(xiàng)目研發(fā)投入，計(jì)入A公司研發(fā)費(fèi)用（資本化核算），研發(fā)成功并取得知識(shí)產(chǎn)權(quán)后，累計(jì)投入研發(fā)費(fèi)用（資本化）轉(zhuǎn)入無(wú)形資產(chǎn)（該科研成果知識(shí)產(chǎn)權(quán)）核算；A公司將該知識(shí)產(chǎn)權(quán)（無(wú)形資產(chǎn)）出讓給B公司時(shí)，A公司確認(rèn)出讓該知識(shí)產(chǎn)權(quán)收入（高新技術(shù)服務(wù)收入），同時(shí)B公司作購(gòu)入無(wú)形資產(chǎn)（知識(shí)產(chǎn)權(quán)）處理。

受托研發(fā)支出的會(huì)計(jì)處理不僅是高企認(rèn)定中研發(fā)費(fèi)用歸集的重要一環(huán)，也是企業(yè)上市的關(guān)鍵議題。企業(yè)應(yīng)根據(jù)監(jiān)管指引，建立規(guī)范的會(huì)計(jì)處理流程和內(nèi)控體系，以確保研發(fā)支出的合規(guī)性和準(zhǔn)確性。這不僅有助于企業(yè)順利通過(guò)高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定以及上市，也是企業(yè)持續(xù)創(chuàng)新和健康發(fā)展的重要保障。